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29號公告“企業接收股東劃入資產”作為資本金或計入收入總額的稅務處理簡析
云南百滇稅務師事務所有限公司 2024-11-12

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原創 萬偉華


《國家稅務總局關于企業所得稅應納稅所得額若干問題的公告》(國家稅務總局公告2014年第29號)對企業接收股東劃入資產有作為資本金(包括資本公積)不計入收入總額,和計入收入總額兩種處理方式。29號公告在重組實務中應用非常廣泛。


新股東投資入股、現股東增資擴股不屬于被投資企業應稅收入,國家稅務總局公告2014年第29號規定的“企業接收股東劃入資產”與投資入股、增資擴股情形適用范圍不同,主要適用于現有企業股東對被投資企業的劃入資產、代償債務、債務豁免等非投資入股情形,此類情形根據會計準則核算“屬于股東對企業的資本性投入,應作為權益性交易,相關利得計入所有者權益(資本公積)”,但資產劃入的稅務處理與會計準則處理不同,稅務處理明確需要“凡合同、協議約定作為資本金(包括資本公積)”,如沒有約定作為資本金,則視為應稅收入,股東作為捐贈支出,不能增加對被投入企業的股權計稅基礎。會計處理則不要求約定作為資本金。


是否計入資本投入還是收入處理,需要企業自行決定,稅務處理依據企業會計核算確定?!胺埠贤?、協議約定作為資本金(包括資本公積)且在會計上已做實際處理的”中的“在會計上已做實際處理的”指的是企業會計核算已計入所有者權益,則稅務處理則根據會計核算也應作為資本投入處理,“凡作為收入處理的”指的是企業會計核算已計入收入,則稅務處理則根據會計核算也應作為收入處理。稅務處理相比會計核算更多了“合同、協議約定作為資本金(包括資本公積)”的要求,這是為了稅務處理中有更為清楚的判斷依據,如不滿足有合同約定這一條件,則雖企業會計核算已計入所有者權益,稅務處理仍應作為收入處理。


“合同、協議約定作為資本金(包括資本公積)”,合同或協議不限于投資合同,也包括其他合同包括捐贈合同等,合同條款須明確約定作為資本金包括資本公積。


29號規定的是現有股東劃入資產。非股東第三方或股東其他關聯方劃入資產,屬于有償的(獲得被劃入企業股權),應作為非貨幣性資產投資入股進行稅務處理;如屬于無償投入的,即使根據會計準則視為股東投入且劃入方作為資本公積,劃入方也需要確認收入,劃出方需要視同銷售作為捐贈進行稅務處理。


現有股東對被投資企業的債權,可以作為債轉股投資入股,也可以放棄債權(豁免)計入被投資企業收入總額,符合29號公告條件也可以作為資本投入,計入實收資本和資本公積,也可全額計入資本公積,存在債務重組所得的,按債務重組稅務處理。


29號公告規定的股東劃入資產包括“股東放棄本企業的股權”,包括股東用持有的公司股權代公司還債(比如破產重整階段)、股東用持有的股權進行公司的股權激勵等行為,也稱為股權讓渡。

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